Необоснованная налоговая выгода 2026-2027. Ст. 54.1 НК РФ

Главное в цифрах

• Услуга: аудит проверяет риск необоснованной налоговой выгоды по трём тестам ст. 54.1 НК РФ — реальность операции, деловая цель, надлежащее лицо
• Основание: ст. 54.1 НК РФ, введена Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ, текст статьи не менялся до горизонта этой статьи
• Срок: налоговый аудит занимает от 7 до 14 рабочих дней в зависимости от объёма проверки
• Стоимость: налоговый аудит — от 50 000 ₽
• Риск: в деле «Вокфорс» (2026) — 91 996 073 ₽ доначислений по налогу на прибыль и 95 801 898 ₽ по НДС, штрафы 11 864 067 ₽ и 9 577 917 ₽ — за формальный документооборот с 11 «техническими» контрагентами; крупный налогоплательщик с доказанной умышленной схемой — иллюстрация правила, не масштаб для типичной проверки

Необоснованная налоговая выгода — результат применения ст. 54.1 НК РФ: налоговый орган и суд оценивают реальность операции, её экономический смысл и то, кто на самом деле исполнил обязательство, и по итогам этой оценки решают, сохраняется ли вычет и расход. Проверка этого риска — один из участков налогового аудита компании.

Что запрещает п. 1 ст. 54.1 НК РФ

П. 1 ст. 54.1 НК РФ запрещает уменьшать налоговую базу или сумму налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни либо об объектах налогообложения, подлежащих отражению в учёте и отчётности. Норма введена Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ и с тех пор текстуально не менялась — весь правовой тест этой статьи стабилен на горизонте 2026–2027 годов.

Текст пункта: «Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни…» (ст. 54.1 НК РФ).

Что проверяет аудитор: соответствие сведений, отражённых в учёте и декларации, реально совершённым операциям. П. 1 применяется к случаям, когда искажён сам факт хозяйственной жизни — его совершение, участник или объект налогообложения.

Документы: первичные документы, договоры, регистры бухгалтерского и налогового учёта, налоговые декларации за проверяемый период.

Где рвётся: искажение путают с обычной технической ошибкой — опечаткой, неверной датой. Такая неточность состав по п. 1 не образует; эту границу проводит практика применения нормы — текст статьи такого разграничения не содержит.

Любая ошибка в учёте — уже искажение по ст. 54.1?

Нет. Состав по п. 1 образует только изменение сути самой операции, её участника или объекта — рядовая опечатка в реквизите под норму не подпадает.

Два условия п. 2 ст. 54.1 — деловая цель и надлежащее лицо

Если признаков искажения по п. 1 нет, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу только при одновременном выполнении двух условий п. 2 — основной целью сделки не была неуплата налога, и обязательство по ней исполнено стороной договора либо лицом, которому оно передано по договору или закону.

Текст пункта: «1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата… налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора… и (или) лицом, которому обязательство… передано по договору или закону» (п. 2 ст. 54.1 НК РФ). Слово «одновременно» здесь ключевое: оба условия проверяются вместе, выполнение одного не заменяет другое.

Что проверяет аудитор: первое условие — есть ли у сделки самостоятельный экономический смысл помимо налоговой экономии; второе — кто фактически исполнил обязательство, а не только кто указан в договоре.

Документы: для первого условия — переписка, обоснование выбора контрагента, расчёт ожидаемого экономического эффекта; для второго — акты выполненных работ, накладные с реквизитами реального исполнителя, доверенности на передачу обязательства, штатная и ресурсная база фактического исполнителя.

Где рвётся: у сделки может быть понятный экономический смысл, но если её фактически исполнило лицо, не указанное в документах — типовой случай формального субподрядчика без ресурсов, — второе условие не выполняется, и льгота п. 2 не применяется целиком.

Какие два условия ставит п. 2 ст. 54.1 для законного уменьшения базы

Экономический смысл сделки, отличный от одной неуплаты налога, и исполнение обязательства тем лицом, которое указано в документах или получило его законно. Оба условия — вместе: формальный исполнитель без ресурсов льготу не сохраняет даже при ясной цели сделки.

«Должная осмотрительность» — термина в законе нет

В тексте ст. 54.1 НК РФ термина «должная осмотрительность» нет: на практике его заменяет «коммерческая осмотрительность» — стандарт осмотрительного поведения в гражданском обороте из письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@. Проверено по полному тексту п. 1–4 статьи: слова «должная осмотрительность» там нет — оно встречается только в редакционных подсказках-ссылках справочных систем рядом со статьёй.

Письмо ФНС прямо формулирует стандарт: «применяемый в обороте стандарт обоснованного выбора контрагента (коммерческая осмотрительность) применим и в налоговых правоотношениях» (письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, разд. IV).

Практика подтверждает то же правило другим составом фактов: суды не принимают регистрационные документы как доказательство должной осмотрительности.

Что именно требует этот стандарт

Стандарт, закреплённый разд. IV письма ФНС № БВ-4-7/3060@, требует обоснованного выбора контрагента — проверки его ресурсной базы, деловой репутации и способности исполнить обязательство, соразмерной масштабу и цене конкретной сделки. Формальная правоспособность контрагента (устав, регистрация) в этот стандарт не входит как самостоятельное доказательство.

Можно ли ссылаться на «должную осмотрительность» как на норму НК РФ?

Нет: это формулировка практики применения, не текст закона. Корректная ссылка — письмо ФНС № БВ-4-7/3060@, раздел IV, а не статья Налогового кодекса.

Налоговая реконструкция: два режима письма ФНС для разных форм вины

Правило реконструкции — не отдельная норма НК РФ, а два режима письма ФНС № БВ-4-7/3060@, и форма вины определяет, какой из них применяется. При неосторожной форме (п. 17.1–17.2, разд. IV) от исполнителя зависит только вычет НДС: если он установлен, расходы и вычет учитываются по параметрам его документов; если не установлен, вычет НДС не предоставляется, но расходы всё же определяются расчётным способом. При умышленной схеме (п. 9–11, разд. III) от того же исполнителя зависят уже и расходы: установленный исполнитель сохраняет вычет и расходы даже при доказанном умысле, а нераскрытый закрывает расходы полностью, и расчётный способ в этом случае не применяется вовсе.

Для неосторожной формы письмо формулирует это так — п. 17.1: «учет расходов и налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица» (письмо ФНС № БВ-4-7/3060@, разд. IV). П. 17.2: «право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость не предоставляется… В отношении расходов подлежит применению расчетный способ определения налоговой обязанности… риски… несет налогоплательщик».

Обзор Президиума ВС РФ от 13.12.2023 подтверждает ту же логику с другой стороны: право на вычет НДС и учёт расходов по налогу на прибыль реализуется, если налогоплательщик раскрыл фактического исполнителя сделки, а обязанность подтвердить это лежит на самом налогоплательщике (Обзор ВС РФ от 13.12.2023, позиция № 5).

Дело ООО «Вокфорс» (2026) иллюстрирует умышленный режим письма — п. 9–11 разд. III. Основанием доначисления послужил формальный документооборот с 11 «техническими» контрагентами (Определение СКЭС ВС РФ от 31.03.2026 № 307-ЭС25-11805 по делу № А56-83561/2023). Налогоплательщик не раскрыл фактического исполнителя: вычет НДС отказан полностью, а расходы по прибыли суд не признал вовсе. Недоступность расчётного способа (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) в умышленной схеме определяет именно нераскрытие исполнителя: п. 10 разд. III допускает учёт расходов по параметрам документов реального исполнителя даже при доказанном умысле, если исполнитель установлен, а п. 11 того же раздела снимает расходы и сам расчётный способ, когда исполнитель не раскрыт. Итог по делу «Вокфорс»: 91 996 073 ₽ доначислений по налогу на прибыль и 95 801 898 ₽ по НДС за 2018–2020 годы, штрафы — 11 864 067 ₽ и 9 577 917 ₽. Дело включено ФНС в обзор для нижестоящих органов за I квартал 2026 года как позиция № 4. Масштаб дела не ориентир для типичной проверки: здесь оно иллюстрирует умышленный режим на крупном нарушении.

Документы: первичные документы фактического исполнителя, а не только формального контрагента; доказательства реального выполнения — накладные с реквизитами транспорта, пропуска на объект, переписка о согласовании работ.

Вычет НДС при нераскрытом исполнителе сделки не сохраняется

Косвенный характер НДС как налога на потребление исключает вычет при нераскрытом исполнителе независимо от формы вины — эта норма одинакова в обоих режимах (п. 17.2 разд. IV, п. 11 разд. III). Расходы же зависят от режима: при неосторожности их всё же считают расчётным способом, при умысле, как в деле «Вокфорс», не учитывают вовсе.

Что не образует нарушения само по себе — и на чьей стороне бремя доказывания

П. 3 ст. 54.1 прямо называет три обстоятельства, которые сами по себе не могут быть основанием для отказа. Отдельно практика возлагает бремя доказывания недобросовестности на налоговый орган — если налогоплательщик не знал и не должен был знать о нарушениях контрагента.

Текст п. 3: «подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок… не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания» (ст. 54.1 НК РФ, п. 3).

Обзор Президиума ВС РФ от 13.12.2023 прямо назван документом по ст. 54.1 НК РФ. Его позиция № 1: «Неблагоприятные последствия неисполнения налоговой обязанности другими участниками оборота не могут быть возложены на налогоплательщика, который не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях» (Обзор ВС РФ от 13.12.2023). Правило имеет предел — защита не работает, если налогоплательщик участвовал в согласованных с контрагентом действиях по неправомерному уменьшению налоговой обязанности этого контрагента (позиция № 2).

Аудитор оценивает реальность операции, а не налоговую выгоду саму по себе: наличие счетов-фактур и первичных документов не является безусловным подтверждением права на вычет и учёт расходов, если документы в совокупности не подтверждают реальность операции (позиция № 3 того же обзора).

Формальные признаки — подпись не тем лицом, нарушения контрагента, наличие альтернативного пути к тому же результату — сами по себе не повод для доначисления; правильно оформленные документы без подтверждённой реальности операции — не повод для спокойствия.

Три обстоятельства, которые сами по себе не образуют нарушения по п. 3 ст. 54.1

Подпись первичного документа неустановленным лицом, нарушение контрагентом налогового законодательства и наличие альтернативного пути к тому же экономическому результату — каждое из трёх само по себе не основание для отказа в вычете. Бремя доказывания недобросовестности при этом лежит на налоговом органе, если компания не знала и не должна была знать о нарушениях контрагента; при доказанном участии в согласованной схеме эта защита не работает.

Что проверяет аудитор на практике: документы и признаки риска

Аудитор последовательно проверяет реальность операции, её экономический смысл и исполнение надлежащим лицом по документам, которые подтверждают факт, а не только его оформление, и отдельно поднимает признаки формального документооборота из разд. III письма ФНС № БВ-4-7/3060@.

Разд. III письма называет признаки умышленного использования «технических» компаний: «нетипичность документооборота, наличие недочетов и неполнота заполнения документов… непринятие мер по защите нарушенного права» (письмо ФНС № БВ-4-7/3060@, разд. III).

Полный комплект, который поднимает аудитор:

• договоры;
• первичные учётные документы;
• акты и накладные с реквизитами реального исполнения;
• деловая переписка о согласовании условий сделки;
• документы, подтверждающие экономический эффект;
• штатная и ресурсная база контрагента.

Комплект без последнего пункта подтверждает только оформление сделки; способность контрагента реально исполнить обязательство своими силами доказывает именно штатная и ресурсная база.

По таким признакам суды уже отказывали в вычетах НДС на конкретных делах: суды отказали в вычетах НДС при работе с техническими компаниями. Есть и обратный исход: формальные признаки у контрагента были, но реальность операции подтверждена — вычет по НДС при нарушениях контрагента: суд признал отказ инспекции незаконным.

Выписка из ЕГРЮЛ контрагента не подтверждает осмотрительность выбора

Стандартный набор — устав, выписка из ЕГРЮЛ, свидетельство о постановке на учёт — подтверждает правоспособность контрагента, а не то, что он способен исполнить обязательство сам. Тот же вывод суд подтвердил на конкретном деле — суды не принимают регистрационные документы как доказательство должной осмотрительности.

Дробление бизнеса — смежная тема отдельного кластера

Дробление бизнеса — частный случай применения ст. 54.1: закон определяет его как разделение единой деятельности между формально самостоятельными лицами с превышением пределов, установленных этой статьёй. Легальное определение цитирует связующую формулировку: «…с превышением предусмотренных статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации пределов» (ФЗ от 12.07.2024 № 176-ФЗ, ст. 6, ч. 1 п. 1).

Широко цитируемый перечень типичных признаков дробления происходит из письма ФНС от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@, раздел 1: «исчерпывающий или строго императивный перечень признаков, свидетельствующий об обоснованности выводов налогового органа о формальности разделения (дробления) бизнеса, отсутствует» (письмо ФНС от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@). Обзор Президиума Верховного Суда РФ, утверждённый 04.07.2018, даёт не перечень, а правовой тест на конкретных примерах (Обзор ВС РФ от 04.07.2018) — смешивать эти два документа как один источник ошибочно.

Правовой тест дробления, детальный каталог признаков и механика налоговой амнистии по ст. 6 ФЗ-176 — тема отдельного кластера.

Правда ли, что «17 признаков дробления» — позиция Верховного Суда?

Нет: перечень — из письма ФНС от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@. Обзор Президиума ВС РФ 2018 года — отдельный документ с правовым тестом на примерах, а не с перечнем.

Как АФ «Решение» проверяет риск необоснованной налоговой выгоды

Проверяем контрагентскую базу и совершённые сделки на риск по ст. 54.1 НК РФ до выездной или камеральной проверки. Проверяем реальность операции и её экономический смысл, находим документы, которые подтверждают осмотрительность выбора контрагента по спорным сделкам, и выявляем, в каких случаях реконструкция сохранит вычет и расходы.

Налоговый аудит — от 50 000 ₽. Итоговая стоимость фиксируется в договоре после оценки объёма работы — цены в прайсе стартовые.

• Проверим вашу контрагентскую базу на риск по ст. 54.1 НК РФ — реальность операций, деловую цель, надлежащее исполнение — до того, как это сделает налоговый орган.
• Соберём и оценим документы, подтверждающие деловую цель и коммерческую осмотрительность по конкретным сделкам, которые вы считаете спорными.
• Дадим детальный отчёт с расчётом потенциального доначисления по каждому найденному риску и рекомендациями по исправлению.

АФ «Решение» входит в ТОП-3 в региональном рейтинге аудиторских компаний; работа аудиторов застрахована — страхование профответственности ИНГОССТРАХ, 15 млн ₽.

Контакты:

• 📞 +7 (383) 310-00-10
• 📧 office@audit-reshenie.ru
• ✍️ Оставить заявку
• 💰 проверка риска необоснованной налоговой выгоды — стоимость
• 📋 Налоговый аудит — проверка налогового учёта и расчёт риска доначислений по найденным нарушениям

Читайте также

Читайте также:

• Налоговый аудит компании: что проверяем, сколько стоит, как заказать — общий обзор услуги и процесс заказа
• Ошибки в НДС, за которые доначисляют: каталог с суммами — каталог ошибок НДС с доначислениями по конкретным делам
• Типовые доначисления по прибыли: за что ФНС снимает расходы — каталог доначислений по налогу на прибыль
• Что делать после налогового аудита — уточнённая декларация, защита, окно перед проверкой, если риск по ст. 54.1 подтвердился
• Суды отказали в вычетах НДС при работе с техническими компаниями — детальный каталог судебных признаков «технического» контрагента
• Вычет по НДС при нарушениях контрагента: суд признал отказ инспекции незаконным — обратный пример, где реальность операции подтверждена
• Суды не принимают регистрационные документы как доказательство должной осмотрительности — какие документы не доказывают осмотрительность при выборе контрагента

Часто задаваемые вопросы