Первый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 15.10.2025 по делу № А38-3338/2024 поддержал налоговый орган, переквалифицировавший договоры с самозанятыми в трудовые отношения. Организации доначислили НДФЛ и страховые взносы. Суд установил совокупность признаков подмены: регистрация самозанятых при участии представителей организации непосредственно перед заключением договоров, совпадение IP-адресов при регистрации, работа по графику с подчинением сотруднику компании, предоставление инструментов для работы, формирование чеков независимо от актов, интеграция в организационную структуру и получение вознаграждения от организации как основного или единственного источника дохода. Решение формирует критерии разграничения трудовых и гражданско-правовых отношений с плательщиками НПД для аналогичных ситуаций.
Обстоятельства дела
Налоговая инспекция при проверке организации выявила систему признаков, указывающих на формальность договоров ГПХ с самозанятыми и фактическое существование трудовых отношений.
Организация привлекала физических лиц для выполнения работ, оформляя отношения договорами гражданско-правового характера. Исполнители были зарегистрированы как плательщики налога на профессиональный доход и применяли специальный налоговый режим. Организация перечисляла вознаграждение на основании сформированных самозанятыми чеков через приложение “Мой налог”.
Налоговый орган при выездной проверке проанализировал характер отношений между организацией и исполнителями. Проверяющие установили, что формальное оформление договоров ГПХ и регистрация физических лиц как плательщиков НПД не соответствовали фактическим обстоятельствам взаимодействия. По результатам проверки инспекция доначислила НДФЛ и страховые взносы, исходя из квалификации отношений как трудовых.
Организация оспорила решение налогового органа в арбитражном суде. Суд первой инстанции поддержал налоговиков, признав правомерность доначислений. Организация обратилась в апелляционную инстанцию, которая оставила решение без изменения.
Доказательства формальности регистрации самозанятых
Налоговый орган выявил системные признаки координации процесса регистрации физических лиц как плательщиков НПД со стороны организации, что указывало на целенаправленную подмену трудовых отношений.
Регистрация физических лиц в качестве самозанятых происходила при непосредственном участии представителей организации. Проверка показала, что исполнители оформляли статус плательщика НПД либо непосредственно перед подписанием договоров с организацией, либо сразу после их заключения. Временная привязка регистрации к моменту начала сотрудничества свидетельствовала об организованном характере процесса.
Анализ технических данных выявил совпадение IP-адресов, с которых производилась регистрация самозанятых, с IP-адресами организации. Физические лица использовали одни и те же устройства в одни дни для формирования чеков об оплате услуг. Систематическое использование технических средств в одном месте указывало на отсутствие независимости исполнителей в организации работы.
Суд признал совокупность этих обстоятельств доказательством того, что регистрация самозанятых была формальной процедурой, инициированной и контролируемой организацией для создания видимости гражданско-правовых отношений. Самостоятельное волеизъявление физических лиц на выбор налогового режима отсутствовало.
Признаки трудовых отношений в организации работы
Фактический характер взаимодействия между организацией и исполнителями демонстрировал все существенные признаки трудовых отношений: подчинение, регламентированность, интеграцию в структуру.
Физические лица выполняли работу по графику, установленному организацией. Режим работы определялся не исполнителями самостоятельно исходя из особенностей выполнения задач, а работодателем в соответствии с производственными потребностями. Исполнители были обязаны соблюдать установленное расписание и согласовывать любые отклонения от него.
Организационная структура предусматривала подчинение исполнителей конкретному сотруднику организации. Физические лица получали задания, отчитывались о ходе работы, координировали действия через назначенного руководителя. Такая система управления характерна для трудовых отношений, где работник интегрирован в иерархию предприятия.
Перед началом работы физические лица проходили инструктаж по требованиям организации. Инструктирование охватывало не только вопросы безопасности, но и методы выполнения работ, стандарты качества, внутренние процедуры. Прохождение инструктажа свидетельствовало о необходимости подчинения правилам внутреннего трудового распорядка.
Организация предоставляла исполнителям инструменты и материалы для работы либо компенсировала их приобретение. Физические лица не использовали собственные средства производства, что исключало их экономическую самостоятельность как независимых подрядчиков.
Суд установил, что самозанятые выполняли работы непрерывно и длительно, что подтверждало стабильный характер отношений. Исполнители были фактически интегрированы в организационную структуру предприятия, выполняя функции, аналогичные функциям штатных работников.
Пример организации работы
Самозанятый исполнитель приступал к работе в установленное графиком время, получал задание от руководителя подразделения организации, использовал предоставленное оборудование, выполнял работу под контролем сотрудника компании, который проверял качество и давал указания по исправлению недостатков. По окончании рабочего дня исполнитель отчитывался о выполненном объеме. Оплата производилась регулярно независимо от подписания актов выполненных работ.
Такая организация работы полностью противоречит природе гражданско-правовых отношений, где заказчик не вмешивается в процесс выполнения работы, а оценивает только конечный результат.
Экономическая зависимость исполнителей от организации
Финансовый анализ показал, что вознаграждение от организации составляло основной или единственный источник доходов исполнителей, что исключало их экономическую самостоятельность.
Проверка выявила, что физические лица получали доходы преимущественно или исключительно от проверяемой организации. Отсутствие диверсификации источников дохода свидетельствовало об экономической зависимости исполнителей, характерной для трудовых отношений. Самостоятельные предприниматели, работающие по гражданско-правовым договорам, обычно имеют нескольких заказчиков.
Оплата труда производилась регулярно, независимо от составления и подписания актов выполненных работ. Исполнители формировали чеки в приложении “Мой налог” и получали вознаграждение по установленному графику. Такой порядок расчетов соответствует выплате заработной платы, а не оплате по договорам подряда, где расчет производится после приемки результата работы.
Систематический характер выплат, их привязка к отработанному времени, а не к конкретным результатам работы дополнительно подтверждали трудовую природу отношений. Суд указал, что совокупность признаков экономической зависимости в сочетании с организационной подчиненностью не оставляет сомнений в фактическом существовании трудовых отношений.
Позиция организации
Организация настаивала на соблюдении формальных требований законодательства о НПД и наличии договоров ГПХ как достаточных условиях для правомерности применения специального режима исполнителями.
Налогоплательщик указывал на заключение договоров гражданско-правового характера с физическими лицами, зарегистрированными в качестве плательщиков налога на профессиональный доход. По мнению организации, соблюдение формальных процедур – регистрация в приложении “Мой налог”, формирование чеков, отсутствие запретов на применение режима НПД – подтверждало правомерность выбранного способа оформления отношений.
Организация ссылалась на самостоятельность исполнителей в выборе налогового режима и на отсутствие у нее обязанности контролировать правильность применения физическими лицами специального режима налогообложения. Налогоплательщик полагал, что ответственность за соответствие фактических отношений требованиям законодательства о НПД несут сами плательщики налога.
Решение суда апелляционной инстанции
Суд пришел к выводу, что совокупность установленных обстоятельств однозначно свидетельствует о трудовом характере отношений, а формальное оформление договоров ГПХ и регистрация как самозанятых не устраняют обязанности организации по уплате НДФЛ и страховых взносов.
Апелляционная инстанция поддержала позицию налогового органа и суда первой инстанции. Суд исходил из приоритета содержания отношений над их формой. Наличие договоров гражданско-правового характера и статуса плательщика НПД у исполнителей не имеет правового значения, если фактические обстоятельства взаимодействия указывают на трудовые отношения.
Суд проанализировал каждый из выявленных признаков и оценил их в совокупности. Формальность регистрации самозанятых, организационная подчиненность, предоставление средств труда, регулярность выплат, экономическая зависимость – все эти обстоятельства в комплексе не оставляли сомнений в реальном характере отношений.
Организация как работодатель обязана была исчислить, удержать и перечислить НДФЛ с выплат в пользу физических лиц, состоящих с ней в трудовых отношениях. Также организация должна была начислить и уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование. Неисполнение этих обязанностей повлекло правомерное доначисление налогов и взносов по результатам проверки.
Суд подчеркнул, что попытка избежать налоговых обязательств путем оформления трудовых отношений через договоры с самозанятыми является злоупотреблением правом и не может создавать правовых последствий для целей налогообложения.
Критерии разграничения трудовых и гражданско-правовых отношений с самозанятыми
Анализ судебного дела позволяет сформулировать практические критерии, по которым налоговые органы и суды разграничивают правомерное привлечение самозанятых и подмену трудовых отношений.
Самостоятельность в организации работы. Исполнитель по договору ГПХ определяет способ и порядок выполнения работы. Он не подчиняется графику работы заказчика, не находится под текущим контролем, не получает указаний о методах работы. Заказчик вправе оценивать только конечный результат, но не процесс его достижения. Если физическое лицо работает по установленному графику, получает текущие задания, отчитывается о ходе работы – это признаки трудовых отношений.
Независимость регистрации в качестве самозанятого. Физическое лицо должно принять решение о применении специального режима НПД самостоятельно, до начала взаимодействия с конкретным заказчиком. Регистрация непосредственно перед заключением договора или при содействии представителей организации указывает на формальный характер процедуры. Использование IP-адресов и технических средств организации для регистрации и формирования чеков дополнительно свидетельствует об отсутствии реальной самостоятельности.
Использование собственных средств труда. Независимый подрядчик работает с применением собственных инструментов, оборудования, материалов. Предоставление средств труда заказчиком допустимо в исключительных случаях, когда это обусловлено спецификой работы. Систематическое обеспечение исполнителя всем необходимым для работы свидетельствует о трудовых отношениях, где работодатель организует рабочее место.
Диверсификация источников дохода. Самозанятый как самостоятельный субъект предпринимательской деятельности оказывает услуги различным заказчикам. Если доход от одной организации составляет основную или единственную часть всех поступлений исполнителя, это указывает на экономическую зависимость, характерную для трудовых отношений. Налоговые органы анализируют структуру доходов физических лиц через приложение “Мой налог”.
Оплата результата, а не процесса. По договору ГПХ вознаграждение выплачивается за конкретный результат после его приемки заказчиком. Составление акта выполненных работ предшествует оплате. Регулярные выплаты независимо от оформления актов, привязка сумм к отработанному времени, а не к объему выполненных работ – признаки заработной платы.
Краткосрочность или проектный характер сотрудничества. Гражданско-правовые договоры заключаются для выполнения определенной работы или оказания конкретной услуги. Длительное непрерывное сотрудничество, при котором исполнитель фактически интегрирован в организационную структуру заказчика, выполняет регулярные повторяющиеся функции – это характеристика трудовых отношений.
Пример правомерного привлечения самозанятого
Организация заключила договор с самозанятым на разработку дизайна корпоративного сайта. Исполнитель уже три года применяет специальный режим НПД, имеет портфолио работ для различных заказчиков. В договоре определены конкретные требования к результату (макеты страниц, адаптивная верстка) и срок выполнения. Исполнитель работает удаленно, использует собственное программное обеспечение и технику, самостоятельно планирует график работы. Организация не вмешивается в процесс, не дает указаний о методах работы. После завершения заказчик проверяет соответствие макетов техническому заданию, подписывает акт и производит оплату согласованной суммы.
В этой ситуации все критерии гражданско-правовых отношений соблюдены: самостоятельность исполнителя, работа на результат, независимость от заказчика, использование собственных средств труда, проектный характер работы.
Используемые нормативные акты
Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2025 по делу № А38-3338/2024
Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ “О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима “Налог на профессиональный доход”
Трудовой кодекс Российской Федерации
Налоговый кодекс Российской Федерации
Вопросы по аналогичным ситуациям
Достаточно ли оформить договор ГПХ и зарегистрировать исполнителя как самозанятого для правомерности отношений?
Нет, формального оформления недостаточно. Налоговые органы и суды анализируют фактический характер отношений независимо от названия договора и статуса исполнителя. Если взаимодействие обладает признаками трудовых отношений – подчинение, регламентированность, интеграция в структуру организации – формальное оформление не защищает от доначисления НДФЛ и страховых взносов.
Суды исходят из приоритета содержания над формой. Организация обязана обеспечить реальную самостоятельность исполнителя: отсутствие подчинения графику, контроля процесса работы, предоставления средств труда. Оплата должна производиться за конкретный результат после его приемки, а не регулярно независимо от актов.
Для минимизации рисков необходимо исключить признаки трудовых отношений на всех уровнях: при организации работы, контроле исполнения, порядке оплаты, обеспечении средствами труда.
Какие признаки налоговые органы считают критичными при переквалификации отношений с самозанятыми?
Суды оценивают совокупность признаков из трех групп. Первая группа – формальность регистрации: содействие организации в регистрации самозанятых, регистрация непосредственно перед заключением договоров, совпадение IP-адресов и технических средств формирования чеков. Вторая группа – организационная подчиненность: работа по графику, подчинение сотруднику организации, прохождение инструктажа, предоставление инструментов, интеграция в структуру. Третья группа – экономическая зависимость: доход от организации как основной источник, регулярные выплаты независимо от актов.
Наиболее критичными являются признаки второй группы, поскольку они прямо указывают на подчинение исполнителя и контроль процесса работы. Наличие всех трех групп признаков практически гарантирует переквалификацию отношений.
Для исключения рисков необходимо устранить хотя бы одну группу признаков: обеспечить независимость регистрации и работы исполнителя, исключить его интеграцию в организационную структуру, создать условия для диверсификации источников дохода.
Можно ли привлекать самозанятых для постоянных функций на длительный срок?
Да, длительность сотрудничества сама по себе не является основанием для переквалификации, если соблюдены критерии гражданско-правовых отношений. Суды учитывают длительность как один из факторов в совокупности, но не как самостоятельное основание для выводов.
Критично не время сотрудничества, а характер работы. Если самозанятый выполняет отдельные проекты или задания с конкретными результатами, работает самостоятельно без подчинения графику и контроля процесса, использует собственные средства труда – такое взаимодействие может продолжаться длительно без рисков.
Для правомерности длительного сотрудничества необходимо структурировать работу как последовательность отдельных проектов с четкими результатами, актами приемки и оплатой после завершения каждого этапа. Исполнитель не должен выполнять постоянные функции, аналогичные функциям штатных работников.
Как документально подтвердить самостоятельность исполнителя при проверке?
Основу доказательственной базы составляют акты выполненных работ с детальным описанием конкретных результатов и датами их приемки. Оплата должна производиться после подписания актов, а не регулярно по графику. В договоре необходимо четко определить результат работы, критерии его приемки, исключить указания на график работы и подчинение.
Дополнительные подтверждения: переписка о постановке задач и приемке результатов без текущего контроля процесса, отсутствие исполнителя в графиках работы и внутренних документах организации, использование исполнителем собственных средств связи и оборудования.
Критично избегать документов, указывающих на трудовые отношения: журналов инструктажей с участием исполнителей, табелей учета рабочего времени, внутренних служебных записок с указаниями исполнителям. Переписка должна касаться только постановки задач и оценки результатов, но не контроля процесса работы.
Какие действия предпринять, если самозанятый работает только с нашей организацией?
Это существенный риск, но не абсолютное основание для переквалификации при отсутствии других признаков трудовых отношений. Суды оценивают совокупность обстоятельств, и единственный источник дохода критичен в комплексе с организационной подчиненностью.
Для компенсации этого риска необходимо усилить другие критерии самостоятельности: полностью исключить график работы и подчинение, обеспечить работу строго на результат с актами и оплатой после приемки, не предоставлять средства труда, структурировать взаимодействие как отдельные проекты с четкими результатами.
Рекомендуется документально фиксировать попытки исполнителя работать с другими заказчиками, если такие факты имеют место. Наличие даже минимальных доходов от других источников через приложение “Мой налог” улучшает позицию при проверке. Периодические перерывы в сотрудничестве для выполнения исполнителем других заказов также снижают риски.
