Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 30.09.2025 № А40-288396/2021 признал правомерным учет стоимости незавершенных капвложений при ликвидации объектов незавершенного строительства во внереализационных расходах. Суд установил: расходы соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, документально подтверждены, а отказ от строительства обусловлен объективными причинами. Решение формирует подход к признанию затрат на незавершенное строительство при отказе от создания основных средств по экономически обоснованным причинам.
Обстоятельства дела
Организация понесла расходы на создание объектов, которые не были завершены, приняла решение об их ликвидации и включила затраты во внереализационные расходы.
Организация вела строительство объектов основных средств, осуществляла капитальные вложения в их создание. В процессе работ объекты не были доведены до состояния готовности к эксплуатации и не были введены в эксплуатацию.
Налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейшего строительства и ликвидации объектов незавершенного строительства. Стоимость незавершенных капвложений была отражена в бухгалтерском учете согласно требованиям законодательства.
Для целей налогообложения прибыли организация включила понесенные затраты во внереализационные расходы. Все операции были оформлены документально: акты о ликвидации, приказы руководства, первичные документы, подтверждающие расходы на создание объектов.
Налоговый орган провел проверку и исключил спорные суммы из состава расходов, доначислив налог на прибыль, пени и штрафы. Организация обратилась в суд для защиты своих прав.
Позиция налогового органа
ИФНС считает: затраты на создание первоначальной стоимости объектов не связаны с их ликвидацией, поэтому не могут уменьшать налоговую базу.
Инспекция обосновала исключение расходов следующими аргументами. Спорные затраты представляют собой расходы по формированию первоначальной стоимости объектов основных средств. Эти суммы были направлены на создание амортизируемого имущества, а не на ликвидацию объектов.
По мнению налогового органа, расходы на ликвидацию — это затраты, непосредственно связанные с процессом демонтажа, разборки, утилизации объекта. Капитальные вложения в строительство к таким расходам не относятся, так как были понесены до принятия решения о ликвидации.
ИФНС указала: организация самостоятельно приняла решение о прекращении строительства, следовательно, не может учитывать ранее понесенные расходы в составе внереализационных. Налоговый орган не усмотрел оснований для признания этих затрат экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли.
Позиция налогоплательщика
Организация доказала соблюдение критериев ст. 252 НК РФ: расходы экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение доходов.
Налогоплательщик построил защиту на следующих аргументах. Расходы были понесены в рамках деятельности, направленной на получение доходов — организация планировала использовать создаваемые объекты в производственной деятельности.
Отказ от дальнейшего строительства обусловлен объективными обстоятельствами, которые не зависели от воли организации. При начале строительства не было известно, что создание объектов окажется экономически нецелесообразным. Налогоплательщик действовал разумно и осмотрительно.
Все понесенные затраты документально подтверждены: договоры с подрядчиками, акты выполненных работ, платежные документы, сметы. Бухгалтерский учет велся в соответствии с требованиями законодательства, нарушений в учете операций не допущено.
Организация считает: невозможность дальнейшего использования объектов не означает, что первоначально расходы не были направлены на получение доходов. Налоговый кодекс не лишает налогоплательщика права учесть затраты, если отказ от создания основных средств вызван объективными причинами.
Решение судов после направления ВС РФ на пересмотр
Суды всех инстанций при новом рассмотрении встали на сторону организации, признав правомерность учета стоимости незавершенных капвложений во внереализационных расходах.
Первоначально суды поддержали позицию налогового органа. Верховный Суд РФ направил дело на новое рассмотрение. При пересмотре первая инстанция и апелляция приняли решение в пользу налогоплательщика. Кассационная инстанция не нашла оснований для отмены судебных актов.
Суды сформулировали следующие выводы:
Стоимость незавершенных капвложений можно учесть в расходах при соблюдении ст. 252 НК РФ. Затраты должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными. Организация выполнила эти требования: предоставила все необходимые документы, доказала связь расходов с деятельностью, направленной на получение доходов.
Отсутствуют доказательства, что налогоплательщик заранее знал об экономической нецелесообразности создания основных средств. Налоговый орган не представил доказательств того, что при начале строительства организация располагала информацией о невозможности использования объектов. Решение о ликвидации принималось на основании объективных обстоятельств.
Невозможность дальнейшего использования объектов не означает, что расходы не были направлены на получение доходов. Критерии ст. 252 НК РФ оцениваются на момент осуществления затрат, а не по факту их конечного результата. Организация планировала использовать объекты в производственной деятельности, что подтверждается документами.
Нарушений в бухгалтерском учете операций и недостатков в документальном оформлении не выявлено. Налоговый орган не указал на конкретные нарушения в ведении учета или оформлении первичных документов. Все операции отражены в соответствии с требованиями законодательства.
Все спорные расходы связаны с созданием амортизируемого имущества и не относятся к затратам на ликвидацию. Суды установили: затраты действительно формировали первоначальную стоимость объектов. Однако это не препятствует их учету при ликвидации незавершенного строительства, если соблюдены критерии ст. 252 НК РФ.
Налогоплательщик действовал разумно, по объективным причинам отказался от дальнейшего создания основных средств и несения расходов. Принятие решения о ликвидации было обусловлено экономическими обстоятельствами, которые организация не могла предвидеть при начале строительства. Налоговое законодательство не может лишать налогоплательщика права на учет затрат в такой ситуации.
Как возможно применять решение
Решение суда формирует критерии признания расходов на незавершенное строительство при отказе от создания основных средств.
Стоимость незавершенных капвложений может быть учтена во внереализационных расходах при ликвидации объектов незавершенного строительства. Необходимо соблюдение общих критериев признания расходов: экономическая обоснованность, документальное подтверждение, направленность на получение доходов.
Критерии признания расходов проверяются на момент их осуществления. Последующая невозможность использования объектов не означает, что при начале строительства затраты не были направлены на получение доходов. Налоговый орган должен доказать, что налогоплательщик заведомо знал о нецелесообразности создания объектов.
Документальное оформление операций критически важно. Организация должна подтвердить:
Фактическое осуществление расходов на создание объектов (договоры, акты, платежные документы)
Принятие решения о ликвидации незавершенного строительства (приказы, протоколы)
Отражение операций в бухгалтерском учете согласно требованиям законодательства
Объективные причины отказа от дальнейшего строительства
Разумность действий налогоплательщика оценивается судами. Если отказ от создания основных средств обусловлен обстоятельствами, которые организация не могла предвидеть, это не лишает права на учет понесенных затрат. Налоговое законодательство не наказывает за добросовестные экономические решения.
Характер расходов (создание первоначальной стоимости или ликвидация) не является препятствием для их учета. Суды не согласились с позицией ИФНС о том, что затраты на формирование стоимости объектов нельзя учесть при их ликвидации. Определяющим фактором является соблюдение критериев ст. 252 НК РФ, а не экономическая классификация расходов.
Отсутствие нарушений в учете операций укрепляет позицию налогоплательщика. Если бухгалтерский учет велся правильно, операции оформлены в соответствии с требованиями законодательства, налоговому органу сложнее оспорить обоснованность расходов.
Разбор возможных ситуаций
Ситуация 1: Незавершенное строительство складского комплекса
Организация начала строительство складского комплекса для хранения продукции. Понесены расходы 50 млн руб. Через год основной заказчик разорвал долгосрочный контракт на поставку, объемы производства сократились втрое. Экономический анализ показал: эксплуатация склада нерентабельна, аренда имеющихся площадей обходится дешевле. Принято решение о ликвидации незавершенного строительства.
Применение принципов из судебной практики:
⒈ Проверка критериев ст. 252 НК РФ на момент начала строительства Расходы были экономически обоснованы: организация планировала расширение бизнеса, заключила долгосрочный контракт с заказчиком. Все затраты документально подтверждены: проектная документация, сметы, договоры с подрядчиками, акты выполненных работ.
⒉ Объективность причин отказа от строительства Разрыв контракта с основным заказчиком и сокращение объемов производства — обстоятельства, которые организация не могла предвидеть при начале строительства. Экономический анализ доказывает нерентабельность продолжения работ.
⒊ Документальное оформление решения о ликвидации Приказ руководителя о прекращении строительства, протокол комиссии по списанию, акты о ликвидации объекта, бухгалтерские проводки по отражению расходов.
⒋ Позиция при возможном споре с ИФНС Организация может ссылаться на постановление АС МО от 30.09.2025 № А40-288396/2021: критерии обоснованности оцениваются на момент осуществления затрат, последующая невозможность использования объекта не лишает права на учет расходов.
Результат: Расходы 50 млн руб. правомерно включаются во внереализационные расходы периода ликвидации при условии полного документального подтверждения.
Ситуация 2: Ликвидация после изменения градостроительных норм
Компания начала строительство производственного здания согласно действующим нормам. Понесены расходы 80 млн руб. Через полтора года изменились градостроительные требования — новые нормы запрещают размещение производства в данной зоне. Получить разрешение на ввод в эксплуатацию невозможно. Принято решение о ликвидации объекта.
Применение принципов:
⒈ Доказательство разумности первоначального решения На момент начала строительства все разрешения были получены, проект соответствовал действующим нормам. Изменение законодательства — объективное обстоятельство вне контроля организации.
⒉ Подтверждение невозможности использования объекта Заключение проектной организации о невозможности получения разрешения на ввод в эксплуатацию, копии новых градостроительных норм, переписка с органами власти.
⒊ Отсутствие альтернативных вариантов Анализ вариантов перепрофилирования объекта, заключение о нерентабельности любых альтернатив использования.
Результат: Расходы 80 млн руб. подлежат учету во внереализационных расходах. Изменение законодательства — классический пример объективных обстоятельств, на которые ссылались суды в анализируемом деле.
Используемые нормативные акты
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.09.2025 № А40-288396/2021
Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации
Вопросы по аналогичным ситуациям
В каких случаях можно учесть расходы на незавершенное строительство при его ликвидации?
Расходы можно учесть при соблюдении критериев ст. 252 НК РФ: экономическая обоснованность, документальное подтверждение, направленность на получение доходов.
Экономическая обоснованность оценивается на момент осуществления затрат, а не по конечному результату. Если при начале строительства решение было разумным, а отказ от создания объекта вызван объективными обстоятельствами, которые организация не могла предвидеть, право на учет расходов сохраняется.
Критически важно документальное подтверждение всех операций: от начала строительства до решения о ликвидации. Организация должна доказать, что действовала добросовестно и разумно на каждом этапе.
Какие документы подтверждают обоснованность ликвидации объекта незавершенного строительства?
Обязательный комплект документов включает: приказ руководителя о прекращении строительства и ликвидации объекта, протокол комиссии по списанию с описанием причин ликвидации, акт о ликвидации объекта незавершенного строительства.
Для подтверждения объективных причин требуются дополнительные документы в зависимости от ситуации: экономический анализ о нерентабельности продолжения работ, заключения специализированных организаций о невозможности использования объекта, документы об изменении внешних условий (разрыв контрактов, изменение законодательства), переписка с контрагентами или органами власти.
Бухгалтерские документы должны отражать всю цепочку операций: договоры с подрядчиками, акты выполненных работ, платежные документы, сметы расходов, данные аналитического учета по объекту, проводки по отражению ликвидации в учете.
Влияет ли факт невозможности дальнейшего использования объекта на право учета расходов?
Невозможность дальнейшего использования объекта не препятствует учету расходов на его создание. Суды установили: критерии ст. 252 НК РФ проверяются на момент осуществления затрат, а не по итоговому результату.
Если при начале строительства расходы были направлены на получение доходов, а последующая невозможность использования объекта вызвана обстоятельствами, которые организация не могла предвидеть, это не лишает права на учет понесенных затрат. Налоговое законодательство не наказывает за добросовестные экономические решения, которые не привели к ожидаемому результату по объективным причинам.
Определяющим фактором является разумность действий налогоплательщика и наличие объективных причин для отказа от создания основных средств.
Нужно ли доказывать, что при начале строительства не было известно о его нецелесообразности?
Обязанность доказывания заведомой нецелесообразности строительства лежит на налоговом органе, а не на налогоплательщике. Организация должна подтвердить обоснованность решения о начале строительства на тот момент времени: бизнес-план, экономические расчеты, контракты с заказчиками, анализ рынка.
Если налоговый орган утверждает, что налогоплательщик заведомо знал о нецелесообразности создания объекта, бремя доказывания этого факта несет ИФНС. Организации достаточно показать разумность своих действий на момент принятия решения о строительстве.
Практика показывает: суды исходят из презумпции добросовестности налогоплательщика. При отсутствии доказательств обратного считается, что решение о строительстве было экономически обоснованным на момент его принятия.
К каким расходам относится стоимость незавершенных капвложений: к расходам на создание основных средств или на ликвидацию?
Суды установили: экономическая классификация расходов (создание первоначальной стоимости или ликвидация) не является определяющим фактором для признания права на их учет. Затраты на создание объектов могут быть учтены при их ликвидации, если соблюдены критерии ст. 252 НК РФ.
Налоговые органы часто аргументируют отказ тем, что спорные суммы формировали первоначальную стоимость и не являются расходами на ликвидацию. Суды отклоняют эту позицию: характер затрат не препятствует их учету, если они экономически обоснованы, документально подтверждены и первоначально были направлены на получение доходов.
Для целей налогообложения прибыли стоимость незавершенных капвложений при ликвидации объектов незавершенного строительства включается во внереализационные расходы. Классификация расходов для бухгалтерского учета не определяет порядок их признания в налоговом учете.
Можно ли учесть расходы, если строительство прекращено по решению самой организации без внешних причин?
Возможность учета расходов зависит от наличия экономического обоснования решения о прекращении строительства. Если организация может доказать, что продолжение работ экономически нецелесообразно, расходы подлежат учету.
Примеры экономических причин: изменение рыночной конъюнктуры, которое делает проект убыточным, появление более эффективных альтернатив использования средств, существенное удорожание строительства по сравнению с первоначальной сметой, невозможность получения финансирования на прежних условиях.
Критически важно документальное обоснование решения: экономический анализ, расчеты окупаемости, сравнение вариантов, протоколы совещаний. Формулировка «по решению руководства» без обоснования экономических причин создает риски при споре с налоговым органом. Организация должна показать, что прекращение строительства — разумное экономическое решение, а не произвольный выбор.
